в каких единицах измеряется бюджетная эффективность

Журнал "Финансы" №1, 2007 г.

Эффект и эффективность в бюджетном процессе

Эффективность бюджетного процесса упоминается в нормативных документах последних лет настолько часто, что само это понятие многими воспринимается как вполне очевидное, не требующее каких-либо дополнительных разъяснений. В федеральном законодательстве до недавнего времени не содержалось четкого определения терминов, относящихся к эффективности в бюджетной сфере. Кроме основополагающего «принципа экономности и эффективности использования бюджетных средств», изложенного в статье 34 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее – БК), некоторые понятия были достаточно корректно представлены в других документах. Так, можно отметить трактовку показателей «бюджетной эффективности» в постановлении Правительства РФ от 23 ноября 2005 г. № 694 «Об Инвестиционном фонде Российской Федерации» (далее – положение об Инвестиционном фонде). В приказе Минэкономразвития РФ и Минфина РФ от 23 мая 2006 г. № 139/82н «Об утверждении Методики расчета показателей и применения критериев эффективности инвестиционных проектов, претендующих на получение государственной поддержки за счет средств Инвестиционного фонда Российской Федерации» (далее – приказ № 139/82н) хотя и не содержится понятий эффективности как таковых, но приводится целый ряд определений критериев эффективности. С точки зрения упорядочения понятийного аппарата и понимания существа проблемы, также представляется полезным отметить пресс-релиз Центра фискальной политики от 27.07.2006 «К вопросу об эффективности и результативности бюджетных расходов» [1].

Вероятно, недостаток внимания к формированию понятийного аппарата послужил причиной того, что во многих документах практически не делается различий между «эффектом» и «эффективностью». Это влечет неоднозначное понимание таких документов и, как следствие, определенные трудности их практического применения.

Если «эффект» является абсолютным показателем и характеризует результат. то «эффективность» является относительным показателем и характеризует процесс. в результате которого был получен результат. Разницу между «эффектом» и «эффективностью» наглядно иллюстрирует отличие «работы» от «мощности» или «прибыли» от «рентабельности».

Эффективность связана с эффектом через затраты ресурсов, необходимые для осуществления процесса, в результате которого был получен эффект (результат). Эта связь характеризуется формулой:

Э – эффективность мероприятия;

П – полезный эффект (предполагается, что полезный, т.к. для его получения целенаправленно затрачиваются средства), полученный в результате выполнения действия (осуществления мероприятия);

З – ресурсы, затраченные для получения полезного эффекта.

Из приведенной формулы видно, что эффективность, фактически, является первой производной эффекта по затратам.

Почему так важно не смешивать понятия «эффекта» и «эффективности» в бюджетном процессе?

Проектируя и исполняя бюджет, приходится решать все ту же основную задачу экономики, – получения максимального объема благ в условиях ограниченности ресурсов. Понятно, что если для получения всех или большинства общественно востребованных благ (полезных эффектов) располагаемых средств бюджета не достаточно, необходимо делать выбор, от каких благ пока отказаться, а на какие выделить финансирование. На практике этому соответствует «конкурсный отбор» программ и мероприятий, претендующих на бюджетное финансирование. Именно в этой ситуации и может сыграть роковую роль путаница понятий, переходящая в методологическую ошибку.

Предположим, что располагаемый объем бюджетного финансирования, который можно распределить по программам составляет 50 млн. рублей. На это финансирование претендуют несколько программ, в результате исполнения которых бюджетные средства не только возвращаются в бюджет, но и дополнительно возникает полезный эффект, выражающийся, например, в дополнительных доходах бюджета. Тогда, если бы оценка программ происходила традиционно, по величине ожидаемого полезного эффекта, ранжирование программ имело бы следующий результат:

Эффективность как предмет аудита эффективности

Понятие эффективности и связанные с ним понятия

В контексте аудита эффективности понятие «эффективность» в основном указывает, как хорошо организация использует свои ресурсы, чтобы произвести товары или услуги. Эффективность тесно связана с такими понятиями, как источники (входы), продукция (включая и услуги), производительность, уровень обслуживания.

Продукция — это товары и/или услуги, произведенные для удовлетворения потребностей клиентов. Продукция определяется (измеряется) в терминах количества и качества. Продукция поставляется Внешним или внутренним клиентам в диапазоне параметров, касающихся уровня обслуживания.

Источники (входы) — это ресурсы (например, человеческие, финансовые, оборудование, материалы, средства обслуживания, информация, энергия, земля), необходимые для производства продукции.

Количество отражает количество, объем или число произведенных продукций. Например, число паспортов, выданных ОВИР, число обработанных возвращений подоходного налога, объем переработанных отходов, число эксплуатируемых муниципальных парковок.

Качество отражает различные признаки и особенности продукции, например, надежность, точность, своевременность, вежливость обслуживания, безопасность, комфорт.

Уровень обслуживания отражает «богатство » обслуживания в терминах таких особенностей, как доступность, варианты, частота, время ответа. Стандарты уровня обслуживания часто определяются в соответствии с уставом, инструкциями или политикой. Такие стандарты могут влиять на качество и стоимость обслуживания.

Производительность — отношение количества произведенных приемлемых товаров и/или услуг (продукции) к сумме обычно используемых для их производства ресурсов (входов). Производительность обычно выражается в форме отношения, к примеру, стоимости или времени на единицу продукции.

Штат (персонал) и процессы работы, среди других факторов, определяют нормы, по которым ресурсы потребляются для создания товаров или услуг. Таким образом, штат и процессы работы оказывают непосредственное влияние на производительность.

Эффективность — относительное понятие. Ее можно измерить, сравнивая достигнутую производительность с желательной нормой, целью или стандартом. Количество производимой продукции и достигнутое качество или уровень предоставленного обслуживания также можно сравнивать с целями или стандартами, чтобы определить, до какой степени они, возможно, вызвали изменения в эффективности. Эффективность выше, когда больше продукции данного качества произведено с тем же самым или меньшим количеством входов ресурса или когда то же самое количество продукции произведено с меньшим количеством ресурсов.

Таким образом, определение эффективности непосредственно связано с определением используемых ресурсов (входов), произведенных товаров и/или услуг (продукции) и нормами (производительность), в которых входы используются для того, чтобы произвести продукцию и/или поставить услуги.

Эффективность работы организации — более комплексное понятие, которое определяется исходя из эффективности составляющих процессов и показывает, как хорошо организация использует свои ресурсы; чтобы произвести приемлемые товары и услуги по сравнению с установленными нормой, целью или стандартом.

Связь эффективности с результативностью, экономичностью и продуктивностью

Эффективность деятельности или программы — понятие комплексное. Главные его составляющие — результативность, экономичность и продуктивность.

Оценка эффективности подразумевает, прежде всего, оценку результативности деятельности или программы, т.е. оценку того, в какой степени полученные результаты соответствуют тем, которые ожидались.

Результативность — главный критерий эффективности деятельности. Если требуемые результаты не достигнуты или достигнуты в недостаточной степени, то основной задачей аудита эффективности становится выяснение причин, из-за которых получены неудовлетворительные результаты.

После анализа результативности деятельности или программы внимание аудитора (в зависимости от поставленных перед аудитом эффективности задач) может быть обращено к вопросам экономичности и/или продуктивности.

Оценка экономичности — это, прежде всего анализ того, были ли ресурсы, использованные для получения требуемых результатов деятельности, получены соответствующего количества и качества, а также приобретались ли они по минимально возможной стоимости. Экономичное приобретение ресурсов вносит свой вклад в эффективность, поскольку минимизация стоимости используемых ресурсов соответственно уменьшает стоимость получаемых результатов.

Понятие «продуктивность» связано с процессом, с помощью которого исходные ресурсы преобразуются в выходные продукции (результаты деятельности). Продуктивность деятельности тем выше, чем более оптимально соотношение между входными ресурсами и выходными продукциями (результатами), например, чем меньше затраты исходных ресурсов на получение требуемых продукций (результатов). Повышение продуктивности позволяет достичь желаемых результатов с затратами меньшего количества ресурсов или же достичь больших результатов на то же количество ресурсов.

Измерение эффективности

Измерение эффективности необходимо для управления, чтобы определить, отвечает ли уровень достигнутой эффективности приемлемому стандарту. Это также необходимо для того, чтобы сравнить уровни эффективности, имевшиеся прежде и достигнутые после корректирующего действия.

Есть много способов, позволяющих измерить эффективность.

Например, достижения эффективности можно измерить путем сравнений.

— с прошлым выполнением (оценка тенденции);

— нормами, предписанными внутренними документами (внутренняя оценка);

— выполнением в других подобных организациях (внешняя оценка);

— установленными стандартами (эталонное тестирование);

— намеченным выполнением/целями (желаемая эффективность);

— частным сектором;

— организациями или частным сектором других стран. Эффективность и связанные с ней факторы (результативность, экономичность, продуктивность) обычно могут быть измерены и проконтролированы лучше всего с помощью использования некоторых выбранных критериев и набора показателей (индикаторов), фокусирующихся, например, на различных аспектах количества, качества и/или уровня обслуживания. Цель использования критериев и набора индикаторов состоит в том, чтобы понять, как имеющиеся отношения и эксплуатационные факторы влияют на эффективность деятельности. Связанными факторами можно тогда управлять, чтобы улучшить эффективность.

Критерии и показатели помогают.

— сравнить выполненную работу с целями;

— выявить области основного интереса, риска или беспокойства;

— представить общую «картину» предоставляемого обслуживания;

— согласовать тенденции повышения продуктивности на долгосрочный период;

— точно описать точки отсчета и цели достижения эффективности.

В качестве способов, позволяющих измерить эффективность и связанные с ней показатели, часто используются следующие.

Измерение входов (ресурсов). Входы (например, труд, материальная часть или капитал) могут быть измерены в подходящих физических или денежных единицах. Материальная часть и ресурсы капитала обычно измеряются в денежных единицах.

Измерение продукций. Продукции некоторых операций однородны. Эти продукции могут быть легко измерены (посчитаны), так же как и количество потребляемых для их производства ресурсов, что позволяет сравнительно легко вычислить эффективность их создания. Если продукции не однородны, будет неправильным определять эффективность их создания так же, как и в случае стандартных единиц продукции, производство которых требует равного количества ресурсов.

Стандарты эффективности. Стандарты обеспечивают контрольную точку или точку отсчета, чтобы обеспечить измерение и соответственно оценить эффективность.

Следующие виды стандартов могут использоваться как точки отсчета в случаях, когда они представляют разумный уровень ожидаемой эффективности.

— проектируемые стандарты. Эти стандарты базируются на известных методах измерения работы и поэтому обеспечивают надежное основание, для того чтобы измерять и оценивать уровни эффективности;

— исторические стандарты. Эти стандарты, базирующиеся на отношениях производительности, позволяют вычислить эффективность, достигнутую в прошлом, и соответственно могут использоваться как основа для оценки текущих уровней эффективности;

— организационные сравнения (эталонное тестирование). Эти методы позволяют определить эффективность путем сравнения со стандартами, основанными на достижениях других организаций, которые делают подобную работу и рассматриваются как лидеры в данной области, или путем сравнения с общепринятыми промышленными или деловыми стандартами;

— полное использование. Согласно этому методу эффективность использования персонала (штата), оборудования, средств обслуживания и т.д. определяется по степени, в которое такие ресурсы продуктивны относительно времени, доступного для их функционирования. Эффективность фактического использования определяется как процент от полезной мощности.

Аудит результативности

Аудит результативности — важнейшая составляющая аудита эффективности.

Результативность в контексте аудита эффективности означает «тратить мудро», т.е. создавать требуемую продукцию соответствующего качества, используя эффективные процессы и исходные ресурсы соответствующего качества и цены.

При аудите результативности, прежде всего, проверяется.

— что аудируемый делает нужные вещи;

— что аудируемый достигает целей, эффективно используя соответствующие способы для достижения оптимальных результатов.

Внешний аудитор обычно настроен на выявление фактов не результативности. При этом следует учитывать, что объяснение не результативности системы может состоять и в ее неспособности (или отказе) достигнуть оптимальной экономичности, и/или в непродуктивных процессах, которые либо порождают значительное количество продукции несоответствующего качества, либо потребляют слишком много ресурсов.

Оценка результативности

Оценка результативности — один из важнейших показателей оценки эффективности деятельности или программы. Однако объективно дать такую оценку весьма непросто. Одна из причин связана с тем, что цели деятельности или программы часто являются неточно указанными, сложными, изменяющимися и противоречивыми.

— часто бывает неясно, как измерить уровень достижения цели, в каких единицах следует измерять достижение целей;

г нередко более, чем одна технология или стратегия могут произвести один и тот же результат;

— выбор целей обычно учитывает предпочтение управляющих, а не потребителей продукции или услуг,

— определения результативности, базирующиеся на основе достижения целей, обычно не в состоянии разъяснить различия между программной, эксплуатационной и организационной результативностью.

На практике, оценивая результативность программы или деятельности, обычно различают следующие три вида результативности программную, эксплуатационную и организационную.

Программная результативность связана с продолжающейся уместностью программы, достижением намеченных ею целей, ее воздействием на окружающую среду и ее рентабельностью.

Эксплуатационная результативность связана с достижением целей Продукции (услуг), с системами поставки товаров и, произведенных услуг и рентабельностью этих систем.

Организационная результативность связана со способностью организовать взаимодействие стратегического планирования. структур управления и процессов, человеческих и финансовых ресурсов для оптимального достижения целей деятельности или программы.

Часто понятие результативности упрощают, например, делая упор на рассмотрение результативности издержек, т.е. рассматривая задачу достижения целей с наименьшей стоимостью, по меньшей стоимости или, по крайней мере, по разумной стоимости относительно ценности результата. Иногда также включают рассмотрение предполагаемых результатов или рассматривают результат программы как фактор в измерении ее результативности. Нередко аудиторы, особенно при оценке результативности программы, используют как показатель результативности оценку сохраняющейся потребности в программе. Свою оценку результативности они основывают на исследовании вопроса сохраняют ли сегодня актуальность те причины, которые способствовали началу реализации программы?

В общем случае, оценивая результативность деятельности или программы, аудитор старается выбирать такие критерии оценки и параметры измерения, которые в наибольшей степени отвечают потребностям будущих потенциальных пользователей его отчета.

Анализ общих целей

Будет неверным начинать рассматривать эффективность действий аудируемой единицы без создания картины общих целей аудируемой деятельности или программы. Общие цели верхнего уровня обычно определяются законодательством или руководителем главного управления организации. Как правило, эти цели будут формировать иерархическую структуру с единственной главной целью или «заданием в ее вершине.

Как только задание организации установлено, оно должно быть разбито на общие цели высокого уровня, которые способствуют выполнению задания. В свою очередь, эти цели могут быть разбиты на общие цели более низкого уровня до тех пор, пока эксплуатационные цели и общие цели не будут достаточно ясны для менеджеров, чтобы воздействовать на их достижение.

Не имеется никакого установленного правила относительно числа целей, которые должны быть определены на каждом уровне иерархии, или числа необходимых уровней, но обычно считается плохой практикой разбивать отдельную общую цель более, чем на восемь целей следующего уровня иерархии. Желательный размер и детализация иерархии общих целей — сущность оценки в индикаторе сложности деятельности аудируемой единицы.

Обычно при проведении аудита результативности достаточно исследовать верхние два-три уровня иерархии общих целей.

Результирующий анализ может иметь форму, подобную следующей.

1. Задание.

1.1. Цель первого (верхнего) уровня, способствующая достижению задания.

1.1.1. Цель второго уровня, способствующая достижению цели.

1.1.2. Цель второго уровня, способствующая достижению цели.

1.2. Цель первого (верхнего) уровня, способствующая достижению задания.

1.2.1. Цель второго уровня, способствующая достижению цели 1,2 и т. д.

С каждой общей целью связывается «владелец». «Владелец» это тот, кто ответственен за постоянный контроль выполнения данной общей цели, кто определяет общие цели нижестоящего уровня и сообщает о прогрессе в выполнении цели. «Владельцем» задания обычно считается глава организации.

Требование постоянно контролировать и сообщать о прогрессе в выполнении целей подразумевает, что цели должны быть заявлены таким путем, чтобы процесс их выполнения был измерим. Цель бесполезна, если нет никакой возможности собрать доказательства, которые показали бы, достигает ли организация или программа этой цели или нет. Кроме того, цели должны быть постоянны, т.е. они должны быть сформулированы таким образом, который не должен быть изменен, если не будут изменены цели вышестоящего уровня.

Ранжирование целей

Не все цели имеют одинаковое значение. Очень часто аудируемая единица уже определила для каждой цели ее вес, чтобы выразить ее значение. Если аудируемой единицей значение целей не определялось, то проверяющим полезно самостоятельно установить значение (вес) каждой из идентифицированных целей.

Один из методов анализа значения целей состоит в том, чтобы приписать 100 пунктов заданию организации и затем попросить главу организации расписать 100 пунктов между целями первого (верхнего) уровня. Затем можно попросить владельцев целей верхнего уровня приписать пункты целям, которые были представлены на следующем уровне иерархии. Если это будет повторено для всех целей в иерархии, то получится картина значений для каждой цели.

Цели общие и конкретные

Как правило, для любого периода деятельности кроме общих целей устанавливают и конкретные цели, которые фактически определяют уровень выполнения общей цели.

Различие между общими и конкретными целями состоит в том, что конкретные цели устанавливают некоторый определенный уровень достижения общей цели (например, уровень обслуживания), который со временем может измениться, поскольку со временем достижение (например, обслуживание) обычно улучшается; в то время как общую цель обычно заявляют, таким образом, который со временем не нуждается в изменении.

Анализ результативности деятельности аудируемой единицы

Анализ общих целей разъясняет то, что организация стремится делать. Анализ функциональной структуры и управления организации показывает, как она предлагает выполнить поставленные перед ней общие цели.

Проводя аудит результативности аудитор должен проанализировать и оценить степень разработанности политики, стандартов и средств контроля аудируемой единицы, чтобы определить, являются ли они соответствующими и адекватными потребностям достижения главной цели деятельности. Любые выявленные слабости должны быть отмечены как потенциальные риски для достижения высокого уровня результативности.

Важным предметом анализа может быть организационная культура. установленная в аудируемой организации. Организационная культура — субъективная область, но вопросы организационной культуры стоят исследования, особенно отношения высшего руководства; их позиция относительно того, должна ли организация быть предпринимательской или бюрократической; централизованной или распределенной; ориентированной на клиента или на изделия. От того, как в конкретной организации решаются эти вопросы, во многом зависит уровень результативности ее деятельности.

Не менее важно также рассмотреть окружающую среду финансового контроля. в частности, выяснить ответы на вопрос: каковы отношения главного руководства к правильности, честности, контролю, экономичности, результативности? Отношения главного руководства к указанным вопросам оказывают большое влияние на эффективность деятельности организации и поэтому представляют интерес для аудита результативности.

Для достижения целей аудита результативности, выявления слабостей и потенциальных рисков, формирования выводов и рекомендаций аудитору важно провести детальный анализ аудируемой деятельности, в том числе подробно проанализировать связи структуры аудируемой организации, ее штата с выполняемой деятельностью.

Для большей обозримости структура аудируемой организации может быть оформлена (промоделирована) с помощью построения; «таблицы организации». «Таблица организации» может помочь аудитору опознать штат, вовлеченный в конкретные частные действия в сфере политики, финансов, поставки обслуживания, закупок и т.д. Обычно «таблица организации» создается в виде иерархической таблицы, которая может быть сопоставлена с таблицей иерархии целей. Желательно построить перекрестные ссылки действий и целей. Если при этом, например, будут обнаружены действия, которые, возможно, не обслуживают никакую цель, то Это предполагает или что цели являются неправильными, или что данные действия излишни и только снижают общую результативность.

Следует учитывать, что действия наследуют свое значение от целей, на реакцию которых они направлены. Поэтому для определения значимости действий можно, используя описанный выше метод ранжирования, попросить владельцев целей распределить их целевые пункты действиям, которые поддерживают их цели. Сумма распределенных пунктов обеспечит меру значения деятельности.

Для каждого вица аудируемой деятельности аудитор должен рассмотреть компетентность штата: выполняют ли они организационные стандарты и политики, имеют ли они ясное понимание целей, которые они должны достигать.

Измерение результатов выполнения

Аудит результативности требует, чтобы было определено, остается ли актуальными первоначально заявленные цели и являются ли осуществляемые действия фактически направленными на достижение актуальных целей. Такой анализ («обратная связь») обеспечивается путем измерения всего процесса выполнения, включая измерение экономичности исходного вклада, продуктивности внутренних процессов и результативности выходных продукций. Внутри каждого этапа эффективность выполнения измеряется определенными установленными индикаторами выполнения, которые обеспечивают измерение успеха или неудачи.

Индикаторы выполнения должны быть.

— релевантными (связанными с основными целями/действиями);

— всесторонними (отражающими все важные организационные аспекты и полностью описывающими действия, обслуживающие потребности деятельности);

— ограниченными (ограниченными в количестве для каждой цели/уровня деятельности);

— совместимыми (совместимыми между собой в разрезе действия/цели и в любые периоды деятельности);

— сравнимыми (как через какое то время, так и между организациями);

— проверяемыми (как внутренним, так и внешним аудитом).

Относительно выбора хороших индикаторов измерения выполнения следует учитывать следующее.

— желательно иметь небольшое число ключевых индикаторов, которые обеспечивают обратную связь основных целей организации с ее исходными ресурсами и деятельностью, и сбалансированы с экономичностью, продуктивностью и результативностью, включая качество обслуживания;

— выбор индикаторов должен быть основан на ясно определенных обязательствах управления и поддержке организационной структуры. также должны существовать ясные связи между индикаторами выполнения и владельцами целей и менеджерами действий;

— финансовые и управленческие информационные системы должны обеспечивать своевременную, точную идентификацию значений индикаторов, включая учет полных затрат и выходных данных для всех уровней организации;

— организационные средства контроля должны гарантировать, что выполнение регулярно измеряется путем сравнения индикаторов выполнения, как через какое то время, так и между деловыми единицами, с другими организациями, в сравнении с нормативными моделями, обеспеченными утверждениями самой лучшей практики;

— информация об измерении выполнения должна использоваться и для установления сфер ответственности (общие цели), и для установления сфер контроля (управление).

Правильный выбор индикаторов выполнения будет, во-первых, предоставлять управлению возможность конкретно оценить свои собственные действия с точки зрения достижения общих целей деятельности организации, а во-вторых, позволит более ясно высветить области интереса для внешнего аудита. Если аудируемая единица не имеет никакого контроля выполнения, не имеет установленных индикаторов выполнения — это свидетельствует, прежде всего, о недостаточном внимании главного руководства к вопросам результативности деятельности. Следует помнить, что отсутствие механизма контроля выполнения — главная системная слабость, представляющая опасность для всей деятельности аудируемой единицы в опасность, поскольку недостаток доказательств — это доказательство опасности!

Сравнение намерений и полученных результатов

Важный элемент аудита результативности — сравнение намерений и полученных результатов.

«Намерения» — это, прежде всего те ресурсы, которые предназначались для получения результатов, предусмотренных целями деятельности.

«Результаты» отражают конкретно полученные результаты деятельности.

«Действия» связывают два аспекта организационного выполнения — «намерения» и «результаты»; они — механизм, через который реализуются цели деятельности. Действия управляются главной целью (заданием) организации и видением путей ее достижения руководством организации.

Анализ целей и действий создает два набора иерархий, которые связаны комплексными взаимодействиями между ними, поскольку достижение одной цели может требовать много действий, и, с другой стороны, одна деятельность может обслуживать достижение нескольких целей.

Применительно к аудиту результативности данная схема отражает, во-первых, результативность деятельности; во-вторых, промежуточные выводы, процессы и действия, которые производят результаты деятельности и определяют продуктивность деятельности; в-третьих, ресурсы вклада, стоимость приобретения и полнота использования которых определяет экономичность деятельности.

Эталонное сравнение

Один из наиболее часто используемых методов измерения результативности — эталонное тестирование.

Эталонное тестирование включает в себя сравнение ключевых индикаторов выполнения с установленными (законодательством или вышестоящими организациями) показателями или нормативами, или же с аналогичными показателями других организаций. Обычно эталонное тестирование выполняют, используя существующие Индикаторы выполнения, в тех областях, где условия деятельности сравнимы. Задача эталонного тестирования — показать различия в выполнении подобных функций и проанализировать причины различий.

Если условия деятельности организаций существенно различаются, аудитору необходимо учесть эти различия при анализе результатов эталонного тестирования.

Аудит экономичности и рациональности

Аудит экономичности и рациональности обычно является составной частью аудита эффективности, а в некоторых случаях может означать и его основное содержание.

Аудит экономичности и рациональности деятельности включает определение следующего.

1) насколько экономично и рационально хозяйствующий субъект приобретает, сохраняет и использует свои ресурсы (такие, как персонал, имущество, площади и т.п.);

2) причины нерациональности и неэкономичности деятельности;

3) насколько деятельность хозяйствующего субъекта согласуется с законами и положениями по вопросам экономичности и рациональности.

Аудит экономичности и рациональности деятельности может, например, рассматривать следующее:

— придерживается ли хозяйствующий субъект правильного метода материально-технического снабжения;

— приобретает ли хозяйствующий субъект ресурсы соответствующего качества и в нужном количестве по приемлемой цене;

— сохраняет и содержит ли хозяйствующий субъект свои ресурсы должным образом;

— исключает ли хозяйствующий субъект дублирование в работе со стороны служащих, а также малополезную или ненужную работу;

— исключает ли хозяйствующий субъект простои в работе и раздувание штата;

— использует ли хозяйствующий субъект рациональные методы работы;

— оптимально ли и своевременно ли использует хозяйствующий субъект свои ресурсы (персонал, оборудование, сооружения и т.п.) в процессе производства или поставки продукции соответствующего количества и качества, а также в процессе оказания услуг;

— согласуется ли деятельность хозяйствующего субъекта с требованиями законов и положений, которые могут значительным образом влиять на приобретение, сохранность и использование ресурсов хозяйствующего субъекта;

— имеет ли хозяйствующий субъект отвечающую требованиям систему управленческого контроля за измерением, ведением отчетности и контролем экономичности и рациональности деятельности или программы;

— представило ли руководство хозяйствующего субъекта отчет о мерах экономичности и рациональности, которые являются действенными и достоверными.

Налогообложение участников лизинговой сделки

Страхование предмета лизинга - риски

Особенности лизинга недвижимого имущества

Назад | | Вверх

Кто и как оценит эффективность бюджетных расходов

Повышение эффективности бюджетных расходов является одной из важней­­­ших задач, стоящих перед органами государственной власти и местного самоуправления. Вместе с тем единого понимания, что такое эффективность бюджетных расходов, как это ни странно, нет. Нет и формализованных критериев, с помощью которых можно сделать вывод о том, эффективно ли израсходованы общественные (бюджетные) средства. Собственно говоря, на каком уровне агрегации расходов необходимо оценивать их эффективность, тоже каждый понимает по-своему. Владимир Васильевич МИХЕЕВ. заместитель руководителя направления по взаимодействию с региональными органами власти Центра исследования бюджетных отношений

В Бюджетном кодексе есть ст. 34 «Принцип результативности и эффективности использования бюджетных средств», согласно которой «при составлении и исполнении бюджетов участники бюджетного процесса в рамках установленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств или достижения наилучшего результата с использованием определенного бюджетом объема средств». Если чуть короче, то принцип эффективности расходов — это «тот же результат за меньшие деньги» или «за те же деньги больший результат». То есть в основе оценки эффективности законодатель видит результат, полученный при расходовании средств в сопоставлении с затратами.

И еще один важный момент, вытекающий из упомянутого принципа: для оценки эффективности нужно расходы сравнивать. Либо расходы одного ГРБС (учреждения) за разные периоды, либо расходы разных, примерно одинаковых, ГРБС (учреждений) в одном финансовом году. Оценка от этого сравнения не может быть выражена числами, а может быть произведена только в словосочетаниях «более эффективно, чем» или «менее эффективно, чем».

Контролируют, но не оценивают

В соответствии с Программой Правительства РФ по повышению эффективности бюджетных расходов на период до 2012 года на федеральном уровне министерствами и ведомствами разработаны и реализуются отраслевые (ведомственные) планы повышения эффективности бюджетных расходов, разработаны методические рекомендации по разработке и реализации региональных и муниципальных программ повышения эффективности бюджетных расходов. Многие регионы и муниципальные образования такие программы разработали и реализуют. Но ответа на вопросы, кто и самое главное как должен оценивать эффективность бюджетных расходов, на сегодняшний день нет.

Если обратиться к федеральному законодательству, то мы увидим, что только для Счетной палаты РФ закон определяет в числе задач, для решения которых она создана, «определение эффективности и целесообразности расходов государственных средств и использования федеральной собственности», а к полномочиям контрольно-счетных органов субъектов РФ отнесены «организация и осуществление контроля за законностью, результативностью (эффективностью и экономностью) использования средств бюджета субъекта РФ, средств бюджетов территориальных государственных внебюджетных фондов и иных источников, предусмотренных законодательством Российской Федерации».

Что касается федеральных исполнительных органов государственной власти, то функция (полномочие, обязанность) по оценке эффективности расходования бюджетных средств не закреплена ни за одним из них — ни за Федеральной службой финансово-бюджетного надзора, ни за Минфином России, ни за главными распорядителями средств федерального бюджета. На региональном и муниципальном уровнях в положениях об органах государственной власти и органах местного самоуправления содержатся нормы о повышении эффективности, обеспечении эффективности, разработке комплекса мер и пр. Но не об оценке.

Статья 270.1 Бюджетного кодекса наделяет органы исполнительной власти правом создавать подразделения внутреннего финансового аудита (внутреннего контроля), казалось бы — вот оно! Кто, как не аудитор, сможет оценить эффективность расходов. Но положения этой статьи говорят о подготовке и организации «мер, направленных на повышение результативности (эффективности и экономности) использования бюджетных средств», но не об оценке эффективности.

Было бы неправильным говорить о том, что вообще никакого нормативного закрепления вопросов оценки эффективности бюджетных расходов исполнительными органами нет. До 1 января 2013 года действует утвержденная постановлением Правительства РФ от 15 апреля 2009 г. № 322 «О мерах по реализации Указа Президента Российской Федерации от 28 июня 2007 г. № 825 „Об оценке эффективности деятельности органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации“» методика оценки эффективности деятельности органов исполнительной власти субъектов РФ. Методика оперирует таким показателем, как доля неэффективных расходов в общем объеме расходов региональных бюджетов. Здесь применен подход, при котором определенные виды расходов названы неэффективными.

Оценка эффективности использования субсидий

В соответствии с Правилами формирования, предоставления и распределения субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов РФ (утверждены постановлением Правительства РФ от 26 мая 2008 г. № 392) регламент предоставления конкретного вида субсидий должен содержать порядок оценки эффективности использования субсидий. Практически все правила содержат положения, в соответствии с которыми оценка эффективности расходов бюджетов субъектов РФ, источником финансового обеспечения которых являются субсидии из федерального бюджета, осуществляется на основании сравнения установленных и фактически достигнутых по итогам отчетного года значений показателей результативности предоставления субсидий, которые содержатся в Перечне приоритетных расходных обязательств субъектов РФ и муниципальных образований, софинансируемых за счет средств федерального бюджета (утвержден постановлением Правительства РФ от 13 октября 2011 г. № 1801-р).

В данном случае для оценки эффективности использования субсидий берутся показатели результативности и осуществляется сравнение достигнутых значений показателя с плановыми. Казалось бы, есть и результат, и сравнение. Но по смыслу используется только результат конкретного субъекта РФ, поскольку нет сравнения ни с другими субъектами (кто достиг большего или меньшего результата за те же деньги), ни со значениями показателей результативности, достигнутыми этим же субъектом РФ в предыдущие финансовые годы (как субъект сработал в отчетном году — результат достигнут за большие деньги, за меньшие или в сопоставимых ценах за те же деньги получен тот же результат). Следует подчеркнуть, что речь идет только о субсидиях бюджетам субъектов РФ, которые имеют небольшой вес в общем объеме расходов федерального бюджета.

Подход Росфиннадзора

Более сложным является подход, которым на практике пользуется Росфиннадзор при осуществлении проверок. На официальном сайте этой службы в разделе «Результаты проверок» размещен ряд информационных справок и сведений, в которых можно увидеть, что Росфиннадзор считает неэффективным расходованием бюджетных средств. Еще раз отметим, что это позиция только Росфиннадзора, которая не закреплена ни в одном нормативно-правовом акте. Неэффективными расходами, по версии главного контролера из числа федеральных исполнительных органов, являются:

• определение Фондом социального страхования РФ потребности в средствах без учета неиспользованных остатков прошлых лет;
• длительное неиспользование приобретенного оборудования и других материальных ценностей;
• приобретение материальных запасов при наличии неосвоенных остатков материалов по ранее законченным и сданным в эксплуатацию объектам реконструкции и капитального ремонта (приобретение материальных ценностей сверх потребности);
• заключение и оплата договоров на участие в долевом строительстве квартир по цене за 1 кв. м выше установленной приказом Минрегиона России;
• оплата контракта с нарушением условий порядка оплаты и сроков выполнения работ;
• расходование электрической энер­гии на сумму, которая превышает сумму и количество, указанные в контракте;
• оплата коммунальных услуг, фактически потребленных арендатором;
• заключение государственных кон­­трактов без проведения или с нарушением предусмотренных федеральным законом конкурсных процедур;
• необоснованная оплата ремонта системы, в то время как по условиям договоров на монтаж системы исполнитель обязан устранить допущенные дефекты за счет собственных средств;
• оплата услуги, не предусмотренной государственным контрактом;
• расходование средств на аттестацию рабочих мест, результаты которой фактически не использовались;
• оплата ремонтных работ в помещениях, не принятых по акту приема-передачи;
• оплата складских помещений, используемых для складирования неиспользуемого оборудования;
• использование федеральных средств на проведение спортивного мероприятия с учетом отсутствующих позиций, заявленных в акте выполненных работ;
• проведение авансовых платежей, не предусмотренных условиями договора либо сверх максимально установленного размера;
• оплата услуг по осуществлению технического надзора за строительством здания, впоследствии не введенного в эксплуатацию по причине выявленных нарушений при приемке работ;
• списание дебиторской задолженности по расчетам с поставщиками;
• расходование средств на оплату услуг без учета фактического соотношения среднесписочной численности сотрудников, содержание которых производилось за счет средств федерального и краевого бюджетов;
• оплата услуги по механизированной копке картофеля комбайном КПК-2-01 при наличии собственной картофелеуборочной техники;
• необеспечение снижения в сопоставимых условиях объема потребленных ресурсов в 2010 году от объема фактически потребленного в 2009 году не менее чем на 3 %;
• закупки по ценам, превышающим рыночные;
• недопоступление арендных платежей по договорам аренды;
• оплата за место базирования вертолета во время его нахождения на ремонте в другом субъекте РФ;
• неосвоение бюджетных средств при наличии потребности в приобретении товаров, работ, услуг;
• упущенная выгода в результате неприменения штрафных санкций за нарушение обязательств, предусмотренных государственными контрактами;
• неиспользование субсидии в течение длительного времени, в результате чего нарушен принцип результативности и эффективности использования бюджетных средств.

Список, хотя далеко и неполный, получился внушительным, но отнесение перечисленных расходов к неэффективным очень и очень спорно, скорее это нецелевое использование средств, нарушение законодательства о закупках и несоблюдение условий предоставления бюджетных средств. А уж отнесение к неэффективным расходам недополученных доходов или неполное расходование средств выглядит в рассматриваемом контексте совершенно нелогичным. Возвращаясь к приведенному выше определению принципа эффективности расходования средств, отметим, что только некоторые из примеров говорят о низких результатах расходования средств. И ни один — о сравнении.

Программный бюджет и оценка эффективности

Несмотря на большое внимание, уделяемое повышению эффективности расходования бюджетных средств руководством страны, регионов и муниципальных образований, система оценки эффективности на сегодня не выработана. В принципе с помощью механизмов планирования и оценки результатов расходования средств и корректных методик сравнения возможно построение системы оценки эффективности на всех уровнях агрегации расходов, начиная от целевой статьи и заканчивая государственной программой. Важно только понять, что эффективность расходов в рамках целевой статьи характеризует конкретные операции с денежными средствами, а эффективность расходов на реализацию государственной программы — деятельность органа власти с точки зрения стратегического планирования и умения достигать запланированных результатов. Именно поэтому и подходы должны быть различными.

Начиная 2014 года федеральный бюджет будет формироваться в программном разрезе, при котором бюджетные ассигнования будут распределяться по государственным программам, подпрограммам и основным мероприятиям, поэтому целесообразно и систему оценки эффективности расходования бюджетных средств строить применительно к такой структуре бюджета. То есть оценивать эффективность расходов на непрограммные мероприятия, на реализацию государственных программ в целом, на реализацию подпрограмм, на реализацию основных мероприятий, из которых состоят подпрограммы, и на оценку мероприятий.

Необходимо пояснить, о каких мероприятиях идет речь. Формально в составе государственных программ самым детальным элементом являются основные мероприятия. Однако с переходом к программному бюджету будет изменена и бюджетная классификация, поскольку в структуру кода классификации расходов требуется включение показателей, предназначенных для обособления мероприятий государственных программ (непрограммных мероприятий). Число подпрограмм и федеральных целевых программ в одной государственной программе находится в диапазоне от 2 до 11, число основных мероприятий в одной подпрограмме государственной программы варьируется от 1 до 54. Таким образом, для кодирования государственных программ, федеральных целевых программ и подпрограмм, а также ведомственных целевых программ и основных мероприятий требуется выделение как минимум шести разрядов в структуре кода классификации расходов бюджетов. Минфин России готовит изменения в бюджетную классификацию, предусматривающую переход к буквенному кодированию разделов и подразделов классификации расходов бюджетов, что позволит увеличить разрядность кода целевой статьи до девяти знаков, сохранив при этом разрядность кода классификации расходов бюджетов.

При девятизначном коде целевой статьи первые два знака будут использоваться для кодировки государственных программ и непрограммных расходов федерального бюджета, вторые два знака — для кодировки подпрограмм, пятый и шестой знаки — для кодировки основных мероприятий и входящих в госпрограммы федеральных целевых программ. Седьмой — девятый знаки будут использоваться для кодировки мероприятий. Таким образом, мероприятие в целях программного бюджета — это аналог подпрограммы в существующих целевых статьях.

Оценка эффективности расходов на реализацию мероприятий

Кто должен оценивать эффективность расходов на реализацию мероприятий (в нынешнем понимании — расходов по целевой статье)? Здесь можно предложить такой подход. С 2004 года возрастает роль главных распорядителей бюджетных средств в бюджетном процессе: расширены их полномочия по распределению бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств, им предоставлено право утверждать государственные задания, в связи с очередными поправками в Бюджетный кодекс именно на них будет возложена обязанность организации внутреннего контроля и внутреннего аудита. Поэтому логично именно им предоставить право оценить эффективность расходования средств подведомственными учреждениями. Тем более что если для государственных программ, подпрограмм и федеральных целевых программ показатели результативности устанавливаются Правительством РФ, то для мероприятий, которые не утверждаются в составе самой государственной программы, а появляются в программном бюджете, показатели результативности должны устанавливаться по аналогии с государственными заданиями именно ГРБС. То есть на уровне мероприятий должен быть реализован принцип: кто дает деньги (выделяет ассигнования и лимиты), тот и определяет, какого результата с помощью этих денег должен достичь получатель бюджетных средств.

По поводу того, как оценить эффективность расходов на реализацию мероприятий, можно сказать следующее. Мы помним, что для оценки эффективности нужны результат и сравнение. Предположим, что при формировании бюджетной росписи ГРБС установили показатели результативности для своих подведомственных учреждений и при подведении итогов года есть возможность фактический результат измерить. Что делать со сравнением, что с чем сравнивать? Вариантов может быть несколько в зависимости от целей оценки.

Если мы хотим оценить эффективность расходов на оказание какой-либо государственной услуги, то необходимо сравнивать между собой стоимость единицы услуги в различных учреждениях, ее оказывающих. При этом мы понимаем, что если средства потрачены, а показатели результата, установленные государственным заданием не выполнены, то расходование средств сразу необходимо признать неэффективным. Даже если это случилось в результате неправильного планирования, некорректных нормативов и т. д. Тогда факт признания расходов неэффективными нужно использовать не для наказания всех и вся, а для анализа причин с последующим их устранением (корректировка нормативов финансового обеспечения, методик расчета потребности в услугах и т. д.). Или другая составляющая оценки: если результат достигнут, но показатели качества государственной услуги не соответствуют установленным в государственном задании, можно говорить о низкой эффективности расходования средств. Впрочем, если качественная составляющая результата на каком-то временном этапе (предположим, на этапе первых двух лет после внедрения системы оценки эффективности), по мнению ГРБС, не столь важна, то этот ГРБС может ее не учитывать.

Если мы хотим оценить эффективность расходов, результат которой измеряется бинарно, то есть либо выполнено, либо нет, например расходы на социальные выплаты, которые фиксированы по размеру и являются приоритетом вне зависимости от наполнения бюджета доходами, необходимо сравнивать не столько полноту выплат, сколько качественную составляющую результата — своевременность (соблюдение сроков) начисления и перечисления, количество жалоб, количество ошибок при начислении и т. д. И если результат достигнут, то есть выплаты произведены в полном объеме, ошибок и жалоб нет, эффективность расходов высокая, если есть какие-либо сбои, расходы осуществлены эффективно. Если даже результат достигнут, но организационные проблемы привели к большому количеству жалоб, можно признать эффективность расходов низкой. Опять-таки это должен решать ГРБС.

Следует отметить, что в приведенных примерах речь идет об оценке эффективности расходов, осуществляемых различными учреждениями в рамках одного мероприятия (одной целевой статьи). Если же мы хотим выстроить систему оценки эффективности бюджетных расходов на реализацию государственных программ, то строиться, по мнению автора, она должна на основе оценки эффективности расходов на реализацию мероприятия (целевой статьи) в целом.

Снова возникает вопрос: кто будет оценивать? Ведь одно и то же мероприятие в рамках одной государственной программы могут выполнять различные ГРБС. И тогда установление показателей результативности расходов на это мероприятие разными ГРБС приведет к неоднозначности результатов оценки. То же самое с основными мероприятиями — в их реализации могут также участвовать различные ГРБС. И выходом из данной ситуации может стать установление показателей результативности расходов на реализацию основных мероприятий и мероприятий (на целевые статьи) федеральным органом исполнительной власти, на который возложена функция ответственного исполнителя государственной программы.

Оценка эффективности расходов на реализацию государственных программ

Сама же система оценки эффективности расходов на реализацию государственных программ может выглядеть следующим образом. Оценивает эффективность расходов ответственный исполнитель государственной программы на основе установленных Правительством РФ показателей результативности государственных программ, подпрограмм и федеральных целевых программ и установленных ответственным исполнителем государственной программы показателей результативности основных мероприятий и мероприятий (целевых статей). Это ответ на вопрос, кто оценивает.

Теперь ответим на вопрос, что сравниваем. Учтем ряд обстоятельств. Во-первых, в реализации одного мероприятия может участвовать большое количество учреждений, подведомственных разным ГРБС, что приводит к необходимости устанавливать сводные (обобщенные) показатели результативности. Во-вторых, состав мероприятий и основных мероприятий может меняться в зависимости от целого ряда причин, что может привести к невозможности единообразного сравнения расходов на реализацию мероприятий и основных мероприятий во времени, особенно на первом этапе внедрения системы оценки. Если по ряду мероприятий базы для сравнения с предыдущим финансовым годом не будет, то и оценить их эффективность так же, как и по мероприятиям, повторяющимся каждый год, будет невозможно. С учетом этих обстоятельств можно предложить сравнивать объемы затраченных финансовых ресурсов с первоначально установленными объемами. Такое сравнение для удобства восприятия сведем в таблицу.

Это только один из возможных вариантов. Можно установить другие интервалы значений, ввести не шестиступенчатую систему оценки, а трехступенчатую, семиступенчатую и т. д. Можно не учитывать в расчетах какие-либо виды расходов или, наоборот, что-то учитывать дополнительно. Например, считать расходы неэффективными вне зависимости от результата, если выявлено нецелевое расходование средств, относящееся к отчетному периоду. Это уже решает тот ответственный исполнитель государственной программы, который будет устанавливать показатели результативности.

Оценка эффективности расходов на реализацию основного мероприятия будет складываться из совокупности оценок мероприятий. Например, если результат достигнут, не менее половины мероприятий получили оценку эффективности расходов очень высокую и высокую и нет ни одного мероприятия, по которому поставлена оценка «неэффективно», то эффективности расходов на реализацию основного мероприятия присваивается значение «высокая эффективность».

Далее из оценок эффективности расходов на основное мероприятие складывается оценка эффективности расходов на реализацию подпрограмм, оценка эффективности на реализацию госпрограммы в целом — из оценок подпрограмм. Еще раз отмечу, что и здесь должен работать принцип: не достигнут результат — расходы неэффективны.

Первое. Оценивать эффективность расходов можно и применительно к государственным программам и к их составляющим, и отдельным учреждениям и к отраслям, и к казенным учреждениям, и к автономным и бюджетным. Главное — научиться правильно определять результат, которого должен достичь тот объект, чья эффективность расходов оценивается.

Второе. Минфину России и (или) Минэкономразвития России должно быть вменено в обязанность оказывать методическую помощь ГРБС в построении системы оценки эффективности бюджетных расходов на ведомственном уровне.

Третье. Росфиннадзор, контрольные органы субъектов РФ и муниципальных образований при проверках эффективности расходования бюджетных средств должны руководствоваться не своим субъективным пониманием эффективности, а оценивать ее исходя из показателей результативности, установленных ГРБС или ответственными исполнителями государственных программ. И формировать предложения по корректировке таких показателей, если по какой-либо причине считают их некорректными.

От редакции. Данная статья отражает позицию автора. Мы приглашаем наших читателей подискутировать о проблеме оценки эффективности бюджетных расходов. Ваши мнения будут опубликованы на страницах журнала «Бюджет».

УДК 336.143 ; ББК 65.261.3-18 Стр: 194 - 198

Основной проблемой современного этапа бюджетной реформы является повышение эффективности бюджетных расходов. В теории экономики общественного сектора, как правило, используются три понятия эффективности: результативность, продуктивность и собственно эффективность [1].

Под результативностью понимается степень приближения к поставленной цели. Соответственно, в анализе результативности акцент переносится на постановку цели, а также на построение индикаторов, позволяющих определить, насколько достигнутое состояние объекта приближено к целевому. Это позволяет сравнить различные варианты достижения цели в условиях фиксированных затрат, а также оценивать возможные варианты с точки зрения степени достижения поставленной цели в условиях тех или иных ограничений по затратам.

Продуктивность — это оценка каждого из ресурсов по его вкладу в получение общего результата. Она показывает, как каждый частный элемент затрат влияет на результативность, т.е. на степень достижения поставленной цели.

Эффективность — это соотнесение достигнутого (достигаемого) результата с произведёнными затратами.

Вышеуказанный подход к определению эффективности бюджетных расходов представляется нам наиболее приемлемым и логически обоснованным.

В неоклассической экономической теории ресурс используется эффективно в том случае, если он оказывается в распоряжении того пользователя, для которого представляет наибольшую ценность, причём последняя измеряется способностью пользователя оплатить ресурс. В данном случае мы видим несколько иную трактовку эффективности, которая дается с точки зрения спроса пользователя на продукт или услугу, а не с точки зрения соотношения результата и ресурсов. Однако применить положения этой теории в рамках оценки эффективности расходования бюджетных средств, с нашей точки зрения, будет достаточно проблематично.

Е.В. Бушмин отмечает, что в англоязычной литературе выделяют два типа эффективности [2]:

— effectiveness, обозначающая эффективность в смысле действенности, результативности;

— efficiency, обозначающая также эффективность, но обычно, понимаемую как минимум издержек на единицу выпуска.

Кроме того, автор рекомендует разграничивать:

— результаты деятельности (outcome);

— собственно деятельность (output).

Соответствие запланированных и действительных результатов следует измерять результативностью (effectiveness), а выполнение плана по предоставлению услуг — эффективностью деятельности (efficiency).

«Результатом» (outcome) политики, по мнению Е.В. Бушмина, называется последствие (влияние) для общества предоставления государством товаров или услуг. В свою очередь, товары и услуги обозначаются термином «выпуск» (output) и оцениваются с целью узнать, насколько они попали по назначению.

В конечном счёте, достижение результатов есть цель политики, а предоставление выпуска — средство, инструмент. Обычно, по его мнению, оценивается эффективность именно инструмента: имеют значение показатели количества, качества, размещения во времени и показатель понесенных издержек. В связи с этим он утверждает, что знание того, насколько хорошо произведён «товар» и с какими издержками, ещё не даёт ответа на вопрос, насколько с его использованием можно решить актуальную проблему.

Г.П. Хатри выделяет следующие показатели, используемые для мониторинга результативности расходов [3]:

1. Ресурсы (inputs) — затраты денежных средств или труда для получения продуктов и результатов.

2. Продукт (outputs) — произведённый продукт или предоставленная услуга. Под продуктом понимается завершённая работа самой бюджетной организацией или её подрядчиков.

3. Результат (outcomes) — событие, явление или состояние, не связанное непосредственно с деятельностью или бюджетной программой, но имеющее непосредственное значение для клиентов бюджетной организации или населения в целом. Частота возникновения таких событий или явлений измеряется показателями результативности. В данную категорию также входит качество услуг.

4. Промежуточный результат (intermediate outcomes) — результат, который как предполагается, позволит получить конечный результат, но сам таковым не является (например, время реагирования на заявки клиентов важно для клиента, однако само по себе оно прямо не говорит о том, насколько успешно была выполнена заявка). Одна бюджетная услуга может иметь несколько промежуточных результатов.

5. Конечный результат (end outcomes) — то, что в конечном счёте требуется получить (например, чистые улицы, либо снижение количества преступлений или пожаров на данной территории). У одной услуги может быть более одного конечного результата.

6. Эффективность (или удельные затраты, продуктивность) (efficiency or unit-cost ratio) — соотношение объёма ресурсов (обычно выраженного в деньгах или трудозатратах) и объёма продуктов или результатов, полученных от реализации программы.

По нашему мнению, показатели эффективности могут строиться как на показателях продукта, так и на показателях результата, и вопрос выбора между ними может оказать огромное влияние на достижение целей расходования средств бюджета. Если в основу индикатора положен продукт, а не результат, то путем снижения удельных затрат можно добиться существенного повышения эффективности за счёт ухудшения результатов обслуживания.

Таким образом, необходимо чётко разделять показатели эффективности, рассчитанные на основе показателей результата и продукта. В ином случае возникает вероятность получения результатов различной значимости.

В то же время, Г.П. Хатри отмечает, что коэффициенты эффективности на основе продуктов используются повсеместно, а коэффициенты эффективности на основе результатов на сегодняшний день встречаются довольно редко. Отчасти, по его мнению, это связано с тем, что за прошедшие годы ни государство, ни частные организации не накопили архива данных о результатах.

В.Л. Никифоров, О.И. Алюков, О.Г. Горшков [4] выделяют следующие показатели, используемые для оценки результативности бюджетных расходов:

— экономность — приобретение трудовых и материальных ресурсов надлежащего качества и количества по наименьшей стоимости;

— эффективность — получение максимального результата при использовании имеющихся ресурсов или минимальный расход ресурсов для предоставления услуг надлежащего качества и объёма.

Данный подход к рассмотрению результативности и эффективности бюджетных расходов представляется нам слишком узким. Определение эффективности расходов бюджета основывается на принципе эффективности и результативности использования бюджетных средств, содержащемся в Бюджетом кодексе РФ, и обладает теми же недостатками, что и указанный принцип. Кроме того, граница между сущностью показателей экономичности и эффективности при данном подходе представляется нам достаточно размытой. По сути, эти показатели, на наш взгляд, аналогичны.

А.В. Бусарова предлагает следующую трактовку понятий, используемых для оценки результатов реализации любых программных мероприятий [5]:

— результат — оценённый объём продукции (в широком смысле, включая материальные и нематериальные услуги), произведённый в процессе функционирования системы (синоним — выпуск);

— затраты — ресурсы, затрачиваемые экономической системой для получения результата или оценка этих ресурсов;

— эффект — разность оценки результата и всего комплекса затрат на его достижение;

— эффективность — соотношение результата и затрат на его достижение.

Необходимо отметить, что предлагаемые различными авторами определения эффективности, как правило, достаточно общие и требуют безусловной конкретизации при исследовании конкретных областей знаний, процессов, проектов и др.

Всю совокупность рассмотренных подходов к пониманию сущности эффективности бюджетных расходов, можно разделить на 3 группы:

1. Первая группа исследователей считает, что эффективность бюджетных расходов — это соотнесение достигнутого (достигаемого) результата с произведёнными затратами. Данный подход отражен в теории экономики общественного сектора, Большом экономическом словаре, также его придерживается Г.П. Хатри, и ряд других авторов.

2. Неоклассическая теория — исходя из которой, эффективность бюджетных расходов — это предоставление ресурса в распоряжение того пользователя, для которого он представляет наибольшую ценность.

3. Третья группа исследователей определяет эффективность бюджетных расходов как получение максимального результата при использовании имеющихся ресурсов или минимальный расход ресурсов для предоставления услуг надлежащего качества и объема. Данного подхода придерживаются такие отечественные авторы как В.Л. Никифоров, О.И. Алюков, О.Г. Горшков, Е.В. Бушмин и другие. Аналогично эффективность бюджетных расходов рассматривается и в современном российском законодательстве, в частности в Бюджетном кодексе РФ.

Рассмотренные подходы свидетельствуют, что оценка эффективности расходования средств в бюджетном секторе представляет весьма сложную проблему. В отличие от частных, государственные (муниципальные) учреждения изначально не имеют действенного набора показателей результата (каким являются, например, прибыль, доля рынка или цена акций для коммерческих организаций), с помощью которого можно сравнить различные организации или продукты.

Таким образом, главной проблемой при определении эффективности бюджетных расходов остается вопрос о том, что понимать под результатами их осуществления. По нашему мнению, этот вопрос должен решаться индивидуально для каждого направления расходования средств. Многие исследователи считают, что на начальном этапе расчёт показателей эффективности можно основывать не на показателях эффекта, результата, а на показателях продукта.

Однако зарубежные исследования эффективности бюджетных расходов свидетельствуют, что применение показателей продукта даёт противоречивые представления об эффективности расходов бюджета.

Анализ подходов к определению эффективности бюджетных расходов позволяет сделать вывод, что различные исследователи используют одни и те же термины, но вкладывают в них различное значение и используют различные методы расчета соответствующих показателей.

Для обеспечения полноты исследования, считаем целесообразным рассмотреть вопрос оценки эффективности использования бюджетных средств и учета результатов такой оценки при формировании бюджета, применяемой в РФ.

Содержание эффективности бюджетных расходов раскрывается в ст. 34 Бюджетного кодекса РФ [6]. Одним из принципов бюджетной системы, установленных указанной статьей БК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2008 г. являлся «Принцип эффективности и экономности использования бюджетных средств». Его сущность заключалась в том, что «при составлении и исполнении бюджетов уполномоченные органы и получатели бюджетных средств должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объёма средств или достижения наилучшего результата с использованием определённого бюджетом объема средств». Из приведённой нормы было неочевидно, какая её часть относится к понятию экономности, а какая — к эффективности.

Федеральным законом от 26 апреля 2007 г. № 63-ФЗ в ст. 34 БК РФ были внесены изменения, вступившие в силу с 1 января 2008 г. Сам принцип стал называться «Принцип результативности и эффективности использования бюджетных средств», а его содержание в настоящее время заключается в том, что «при составлении и исполнении бюджетов участники бюджетного процесса в рамках установленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объёма средств или достижения наилучшего результата с использованием определённого бюджетом объёма средств».

Фактически произошла лишь замена понятия «экономность» на понятие «результативность», что не внесло ясности в эти трактовки. Ни прежняя, ни нынешняя редакции рассматриваемой статьи не дают однозначного ответа, какая часть содержания относится к понятию эффективности, а какая — к понятию результативности (в прежней редакции — экономности). Отсутствие чёткого ответа на данный вопрос в самом нормативном правовом акте неизбежно приводит к прямо противоположным трактовкам содержания ст. 34 Бюджетного кодекса РФ. Так, одни авторы полагают, что «эффективность использования бюджетных средств — это достижение заданных результатов с использованием наименьшего объёма этих средств, а экономность использования бюджетных средств — это достижение наилучшего результата с использованием определённого бюджетом объема средств» [7].

Иной трактовки придерживаются другие авторы, которые считают, что «эффективность использования бюджетных средств подразумевает достижение наивысшего результата при выполнении какого-либо действия, мероприятия, на финансирование которого предусмотрено расходование бюджетных средств. Экономность, в свою очередь, предполагает наименьшее расходование предоставленных средств» [8].

Помимо изменений в ст. 34 Закон № 63-ФЗ ввёл понятие «результативность» в ряд статей Бюджетного кодекса РФ:

— ст. 158 закрепляет за главными распорядителями бюджетных средств бюджетные полномочия по обеспечению результативности использования бюджетных средств;

— ст. 162 закрепляет за получателем бюджетных средств полномочия, по обеспечению результативности использования предусмотренных ему бюджетных ассигнований.

Кроме того, Бюджетный кодекс РФ был дополнен ст. 270.1 «Внутренний финансовый аудит», в соответствии с которой органы исполнительной власти (органы местной администрации) вправе создавать подразделения внутреннего финансового аудита (внутреннего контроля), осуществляющие подготовку и реализацию мер, направленных на повышение результативности (эффективности и экономности) использования бюджетных средств.

Таким образом, несмотря на широкое применение в Бюджетном кодексе РФ, понятия «эффективность» и «результативность» чётко не определены, что не исключает произвольности (необъективности) их трактовки и применения.

Вместе с тем на практике контролирующие органы в актах проверок финансово-хозяйственной деятельности, а также тематических проверок нередко отмечают факты неэффективного использования бюджетных средств. Наибольшее количество споров о признании недействительными постановлений о привлечении к административной ответственности за подобные нарушения связано с разными взглядами бюджетополучателей и контролирующих органов на то, является ли расходование бюджетных средств в каждом конкретном случае эффективным.

Определение результативности бюджетных расходов дано в Положении о докладах о результатах и основных направлениях деятельности субъектов бюджетного планирования, утверждённом постановлением Правительства РФ от 22 мая 2004 г. № 249 «О мерах по повышению результативности бюджетных расходов», где под результативностью понимается соотношение между результатами деятельности и расходами на их достижение, а также степень достижения планируемых результатов. То есть понятие результативности бюджетных расходов в указанном документе выражено, с одной стороны, соотношением результатов и расходов, а с другой — соотношением фактических и планируемых результатов.

Очевидно, что определение понятия «результативность бюджетных расходов», которое дано в Положении, отличается от того, что приводится в ст. 34 БК РФ.

Далее по вышеназванному Положению в докладе о результатах и основных направлениях деятельности должны быть представлены пять разделов, один из которых посвящен результативности бюджетных расходов. В соответствии с Методическими рекомендациями по подготовке докладов о результатах и основных направлениях деятельности субъектов бюджетного планирования в указанном разделе на основании данных о динамике плановых и фактически достигнутых показателей деятельности (непосредственных и конечных), а также затрат на программы, тактические задачи и мероприятия проводится оценка результативности деятельности субъектов бюджетного планирования.

Оценка производится по следующим направлениям:

1. Степень достижения целей, решения тактических задач Субъекта.

2. Степень соответствия запланированному уровню затрат.

3. Отклонения показателей деятельности и затрат на очередной плановый год от плановых показателей предыдущих лет и аргументированное обоснование причин такого отклонения, включая:

— обоснование ситуаций, когда показатели по целям выполнены, а по соответствующим им задачам или программам — нет, и наоборот;

— обоснование ситуаций, когда не достигнутые плановые показатели отчетного периода устанавливаются в качестве плановых показателей планового периода;

— обоснование ситуаций, когда сочетается значительное недовыполнение одних задач и перевыполнение других;

— обоснование ситуаций значительного перевыполнения по большинству плановых показателей.

4. Экономическая эффективность, под которой понимается соотношение непосредственных результатов деятельности, результатов, планируемых для достижения в рамках тактических задач, программ, программных мероприятий, с затратами на их достижение (например, затраты на строительство/ремонт 1 км автодороги).

5. Общественная эффективность, т.е. соотношение общественно значимого эффекта деятельности (показателя конечного результата деятельности или его изменения) по отношению к непосредственным показателям деятельности.

6. Общественно-экономическая эффективность, т.е. соотношение величины достигнутого в результате реализации программы конечного общественно значимого результата и величины затрат на его достижение.

Для выявления степени достижения намеченных результатов и целей фактически достигнутые результаты сопоставляются с их плановыми значениями (с определением абсолютных и относительных отклонений). Для выявления степени достижения запланированного уровня затрат фактически произведенные затраты сопоставляются с их плановыми значениями. При анализе показателей экономической эффективности осуществляется сопоставление показателей экономической эффективности на плановый период с показателями прошлых лет, а также с данными по другим субъектам бюджетного планирования.

По показателям общественно-экономической эффективности может быть произведён сравнительный анализ конечных показателей деятельности с показателями других стран по аналогичным сферам компетенции.

Таким образом, в Методических рекомендациях применяются понятия экономической, общественной и общественно-экономической эффективности, которые в свою очередь по смыслу данного документа являются критериями результативности.

В настоящее время оценка эффективности деятельности органов исполнительной власти субъектов РФ производится в соответствии с постановлением Правительства РФ от 15 апреля 2009 г. № 322 (с изменениями на 14 июня 2011 г.). Предметом оценки являются результаты их деятельности в конкретных сферах, для каждой из которых определен перечень качественных и количественных показателей. С этой же целью утверждена методика оценки, утверждённая постановлением Правительства РФ от 14 августа 2008 г. № 608 «Об утверждении правил выделения грантов субъектам РФ в целях содействия достижению и (или) поощрения достижения наилучших значений показателей деятельности органов исполнительной власти субъектов РФ», а также закреплена ответственность конкретных органов за предоставление информации, содержащей значения этих показателей.

Подобная оценка производится и в отношении деятельности органов местного самоуправления в соответствии с Методикой мониторинга эффективности деятельности органов местного самоуправления городских округов и муниципальных районов.

Указанные выше методики позволяют оценить эффективность деятельности органов государственной власти и органов местного самоуправления, но не эффективность использования бюджетных средств, выделенных конкретным государственным (муниципальным) учреждениям. При этом используемые в методиках показатели являются укрупненными и не могут быть получены и проанализированы в рамках деятельности одного учреждения. Это подтверждается положениями Программы Правительства РФ по повышению эффективности бюджетных расходов до 2012 года, в первом разделе которой указано, что в настоящее время отсутствуют действенные методики оценки деятельности органов государственной власти и органов местного самоуправления, в т. ч. оценки эффективности использования ими финансовых ресурсов.

В Бюджетном послании Президента РФ о бюджетной политике в 2011-2013 годах от 29 июня 2010 г. одной из задач бюджетной политики на этот период и дальнейшую перспективу является обеспечение нацеленности бюджетной системы на достижение конкретных результатов и указано, что Правительство РФ работает над созданием комплекса взаимосвязанных мер по повышению эффективности всей системы государственного управления.

Необходимость достижения долгосрочных целей социально-экономического развития России в условиях адаптации бюджетной системы к сокращению и замедлению темпов роста бюджетных доходов, повышение требований к эффективности деятельности органов государственной власти и местного самоуправления увеличивают актуальность разработки и реализации системы мер по модернизации управления общественными финансами РФ. В связи с этим распоряжением Правительства РФ от 30 июня 2010 г. № 1101-р была утверждена Программа Правительства по повышению эффективности бюджетных расходов до 2012 г. В указанном документе государственные программы представлены как инструмент повышения эффективности бюджетных расходов. Одним из общих принципов разработки и реализации государственных программ является проведение регулярной оценки результативности и эффективности, в т.ч. внешней экспертизы, оценки их вклада в решение вопросов модернизации и инновационного развития экономики с возможностью их корректировки или досрочного прекращения, а также установление ответственности должностных лиц в случае неэффективной реализации программ.

В свою очередь, государственный (муниципальный) финансовый контроль предлагается определить как деятельность уполномоченных органов государственной власти (государственных органов) и органов местного самоуправления (муниципальных органов), направленную на контроль, в т.ч. экономности, результативности и эффективности использования бюджетных средств. Из этого следует, что понятия экономности, результативности и эффективности использования средств бюджетов здесь не являются тождественными.

В то же время с вышеприведённой нормой в Программе соседствует другая, согласно которой главные администраторы бюджетных средств в соответствии с Бюджетным кодексом РФ должны осуществлять внутренний контроль (в т.ч. с правом создания структурных подразделений), направленный на соблюдение внутренних стандартов и процедур организации своей деятельности, включая составление и исполнение бюджета, ведение бюджетного учета, составление бюджетной отчетности, соблюдение административных регламентов, а также подготовку и реализацию мер, направленных на повышение результативности (эффективности и экономности) использования бюджетных средств. В данном случае наблюдается такое же несоответствие, как и в ст. 270.1 Бюджетного кодекса РФ, о которой говорилось выше. Кроме того, в Программе также не представлены чёткие определения понятий «эффективность» и «результативность».

С выходом Программы, в которой органам исполнительной власти субъектов РФ и органам местного самоуправления было рекомендовано разработать и реализовать аналогичные региональные и муниципальные программы, начался этап подготовки данных документов на субфедеральном уровне. В помощь регионам Министерство финансов РФ и Министерство экономического развития РФ подготовили Методические рекомендации по разработке и реализации программ по повышению эффективности бюджетных расходов, утвержденные совместным приказом от 29 декабря 2010 г. № 194н/701. В Методические рекомендации были внесены определённые пояснения к содержанию разделов и введены некоторые уточнения для разработки программ. В частности, был скорректирован и расширен (с семи до девяти) список основных направлений реализации программ.

Для практического воплощения подходов, изложенных в Программе, постановлением Правительства РФ от 2 августа 2010 г. № 588 утверждён Порядок разработки, реализации и оценки эффективности государственных программ РФ. В соответствии с п.16 Порядка обязательным условием оценки планируемой эффективности государственной программы является успешное (полное) выполнение намеченных на период её реализации целевых индикаторов и показателей государственной программы, а также мероприятий в установленные сроки. В качестве основных критериев применяются:

— критерии экономической эффективности, учитывающие оценку вклада государственной программы в экономическое развитие РФ в целом, оценку влияния ожидаемых результатов государственной программы на различные сферы экономики. Оценки могут включать как прямые (непосредственные) эффекты от реализации государственной программы, так и косвенные (внешние), возникающие в сопряженных секторах экономики РФ;

— критерии социальной эффективности, учитывающие ожидаемый вклад реализации государственной программы в социальное развитие, показатели которого не могут быть выражены в стоимостной оценке.

Каждая долгосрочная целевая программа должна содержать чёткую цель, соответствующую политическим приоритетам. Помимо этого, чтобы оценить необходимость реализации программы, а в последующем проводить её мониторинг и оценку эффективности бюджетных расходов, в ней должны быть определены и обоснованы:

— ресурсы — затраты денежных средств или труда для получения непосредственных и конечных результатов;

— мероприятия — конкретные действия для достижения поставленных целей,

— получение необходимых результатов;

— непосредственные результаты — произведённый продукт или предоставленная услуга. В то же время произведенный продукт сам по себе не говорит о достигнутых результатах;

— конечные результаты — социально значимый эффект, который свидетельствует о прогрессе в достижении целей программы.

Отметим, что подлинным показателем «полезности» затраченных ресурсов является не произведённый продукт, а полученный эффект. Конечный результат, определяемый целями деятельности ведомства, — это те блага, которые получит человек и всё население в целом в результате предоставленных услуг. Например, число пациентов, прошедших курс лечения в психиатрической больнице, — это непосредственный результат (оказанные услуги), а процент выписанных из больницы пациентов, способных вести самостоятельную жизнь, — конечный. Таким образом, смешение непосредственных и конечных результатов — это смешение произведённых продуктов (оказанных услуг) и достижений.

Проведённый анализ трактовок эффективности использования бюджетных средств в действующем законодательстве показывает отсутствие четкости, ясности и единых подходов к определению данного понятия. Мы считаем, что необходимо четкое закрепление на законодательном уровне понятия результативности, эффективности и экономности бюджетных расходов для однозначной их трактовки.

Рассмотрев различные подходы к определению результативности и эффективности бюджетных расходов, предлагаем их возможную следующую трактовку:

— результативность бюджетных расходов — уровень достижения запланированных целей в результате деятельности соответствующих участников бюджетного процесса по предоставлению ими бюджетных услуг с использованием определённого бюджетом объема средств;

— эффективность бюджетных расходов — соотношение затраченных средств, определённых бюджетом, и результатов от деятельности соответствующих участников бюджетного процесса, в рамках установленных им бюджетных полномочий.

В основе методики оценки эффективности и результативности должна лежать система показателей (индикаторов), которая позволяла бы комплексно оценить достигнутые результаты и эффективность управления бюджетными расходами.

Все показатели (индикаторы) должны обладать следующими свойствами:

— релевантность — показатели должны непосредственно относиться к сформулированным целям и задачам;

— чёткость и однозначность, простота в понимании и использовании — чтобы обеспечить возможность сбора и сравнения данных, показатель должен быть чётко и грамотно определён, описан языком, понятным пользователю;

— измеримость — показатели должны разрабатываться так, чтобы можно было их измерить;

— сравнимость — показатели должны обеспечивать сопо­ставимость во времени и позволять проводить сравнение между организациями;

— проверяемость — показатели должны быть сформированы таким образом, чтобы их значения (собранные и расчётные данные) могли быть проверены;

— статистическая надёжность — показатели должны основываться на надёжных системах сбора и обработки данных;

— экономическая целесообразность — очень важно соблюдать разумное соотношение между затратами на сбор данных и полезностью и необходимостью этих данных;

— возможность контролировать затраты и непосредственные результаты;

— чувствительность — показатели должны быстро реагировать на изменения;

— быстрота обновления — показатели должны быть основаны на данных, которые можно получить за достаточно короткий промежуток времени, иначе существует опасность того, что решения будут приниматься на основе устаревших или утративших актуальность данных.

На наш взгляд, систему показателей оценки эффективности и результативности можно разбить на общие и частные (рис. 1).

Общие показатели применимы для всех направлений расходования бюджетных средств во всех субъектах РФ и муниципальных образованиях и к ним следует относить показатели качества управления бюджетными расходами:

— индикаторы оценки качества планирования (соотношение плановых и фактических показателей; качество среднесрочного планирования и т.д.);

— индикаторы оценки структуры бюджета (долговая нагрузка, доля расходов на заработную плату и т.д.);

— индикаторы оценки качества исполнения бюджета (кредиторская и дебиторская задолженности, лимиты потребления энергоресурсов и т.д.);

— индикаторы качества контроля и аналитический работы и последующего применения результатов в планировании (опросы населения, аудит бюджета, доля нецелевого использования средств и т.д.)

Частные показатели эффективности и результативности, разработанные для каждого направления бюджетных расходов — образование, здравоохранение, сельское хозяйство и т. д. которые, в свою очередь, предлагаем разделить на:

— показатели непосредственных результатов — характеризующие объём и качество государственных (муниципальных) услуг, оказанных органами исполнительной власти;

— показатели конечных результатов — характеризующие социально значимые результаты для внешних потребителей (населения) от оказания государственных (муниципальных) услуг.

Такой подход позволит связать произведённые расходы с ожидаемой отдачей от этих расходов, с их социальной и экономической эффективностью, обеспечить взаимосвязь между бюджетными расходами и достигнутыми результатами, а также сформировать систему показателей деятельности различных субъектов бюджетного планирования и поставщиков бюджетных услуг, позволяющей в количественной форме оценивать достижение целей и задач социально-экономической политики.